Por Erik Ramírez Vargas
CPA, MFI, MAF
Tratamiento contable de los instrumentos financieros, sinopsis
Las empresas en ocasiones tienen problemas de liquidez en cuanto al cobro de sus cuentas a crédito a los clientes, por lo que optan por vender las carteras de cuentas por cobrar a una empresa dedicada a este negocio generando pérdidas.
La pérdida para efectos contables en el caso del vendedor sería calificada como un gasto financiero y para el adquirente como un rendimiento financiero.
De conformidad con la NIC 32, la cuenta por cobrar sería clasificada como un instrumento financiero, el cual debería tener dos formas de medición: al costo amortizado o al valor razonable.
El primer método aplicaría si la entidad compradora continuará con el modelo de negocio de la anterior entidad, es decir, si las cuentas por cobrar generan intereses mensuales y seguirá entonces recibiendo tales rendimientos de la misma forma que el anterior acreedor, la entidad deberá entonces tomar la ganancia por el descuento de la cartera y amortizarla bajo el método de interés efectivo en el plazo de los contratos.
En el segundo método si la entidad no tiene la intención de continuar con el modelo de negocio de recibir las rentas periódicamente, entonces registrará el instrumento financiero a su costo de adquisición y posteriormente valorará el instrumento financiero al valor razonable (VR), siempre y cuando tenga los elementos para ajustar el valor en un momento posterior, si no, lo mantendría al valor de adquisición, si la diferencia al valuar al VR, es una ganancia se registraría en el resultado del periodo, con las excepciones del párrafo 5.7 de la NIIF 9.
Tratamiento tributario.
Si el adquirente es una entidad no domiciliada, ya verificados los elementos de residencia o de establecimiento permanente, deberemos revisar si esta ganancia que se genera en el descuento por la compra de la cartera es sujeta de impuesto de remesas al exterior.
Para lo anterior tenemos que, si la cartera vendida por la entidad anterior tenedora de los instrumentos financieros recibe rentas de fuente costarricense, se cumpliría el primer elemento para decir que se da el hecho generador, así también la ganancia (rendimiento financiero) que se genere por los instrumentos financieros con rentas de fuente local.
El otro aspecto que considerar es que la entidad que reciba el beneficio sea no domiciliada, situación que para efectos de este artículo consideramos se cumple.
Ahora bien, la norma del artículo 53 de la LISR, indica que se da el hecho generador si se pagan, acrediten o de cualquier forma se pongan a disposición los beneficios para el no domiciliado. Lo que se debe identificar es que tipo de beneficio es el de la ganancia en el descuento, por lo que si verificamos los conceptos contables se consideraría la ganancia devengada como un rendimiento financiero, sujeto al impuesto sobre remesas al exterior con una tasa del 15%.
En el primer método contable revisado tenemos que, si la ganancia debe amortizarse en el plazo de los contratos, la retención deberá hacerse en cada porción de la ganancia que se reconozca como realizada para efectos contables.
En el segundo método, según valor razonable, aunque el instrumento financiero sea susceptible de valoración en un mercado para su venta, la ganancia o la pérdida por la valoración se consideraría no realizada, por lo que ese beneficio en el caso de ganancia no debería tener retención de remesas si se aplica el concepto del devengado.
La ganancia realizada que debe ser reconocida será la que se genere en el momento de la venta del instrumento y ahí aplicaría la retención del impuesto de remesas al exterior.
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