El artículo 124, a, b, c) del Código Tributario regula los supuestos en que la Administración puede aplicar el método de base presunta, como excepcional respecto del de base cierta. Entre ellos, que la contabilidad sea llevada de manera irregular. Si la contabilidad no es irregular –y no confluye ninguno de los otros supuestos-, la aplicación del método presuntivo es ilegal. Es decir, ya no se trata siquiera de entrar a analizar si hay indicios de que el contribuyente declaró menos ingresos o infló gastos; simplemente NO se puede aplicar el método. Es un mero razonamiento lógico: premisa mayor, el método de base presunta solo se aplica en presencia de una irregularidad contable; premisa menor, no hay irregularidad contable; conclusión, no se puede aplicar el método de base presunta.
Varios casos jurisprudenciales han conocido el siguiente supuesto: en una transacción entre partes relacionadas, el precio de venta es inferior al costo de venta.
La tesis estatal ha sido que el hecho de vender por debajo del costo, por sí mismo, es una irregularidad contable, con lo que ha pretendido justificar el método de base presunta. Diversos peritos contables han dicho que esto carece de fundamento, pues si una empresa vende por debajo del costo, lo que tiene que hacer la contabilidad es reflejar esa realidad económica, no corregirla por medio de la sustitución del precio de factura por un precio mayor que elimine al menos la situación de venta por debajo del costo. La cuestión no debería dar para más, pues basta revisar las Normas Internacionales de Información Financiera para constatar lo anterior; sin embargo, la cosa ha tomado giros insospechados.
La Sala Primera, en reciente sentencia 843-F-S1-2016, ha reconocido que la sola existencia de renta negativa no es un vicio, “lo cual podría ser perfectamente normal ante diversos escenarios financieros o de mercado”. Sin embargo, ha afirmado también que el hecho de la existencia de partes relacionadas en la transacción es lo que convierte el vender bajo el costo en irregularidad contable. Sinceramente no alcanzo a entender qué tiene que ver una cosa con la otra. La existencia de partes relacionadas no obliga a contabilizar sustituyendo el precio de factura por un precio de mercado o un precio al costo o por encima del costo. La NIC 24 es diáfana al respecto. Para el problema de las transacciones entre partes relacionadas, la propia Sala Primera, en su sentencia 1365-F-S1-2013, avaló la aplicación del enfoque de precios de transferencia como el tratamiento adecuado para controlar que el precio de las transacciones entre partes relacionadas sea de libre competencia. Entonces resulta difícil comprender que ahora se afirme que basta con constatar que hay vinculación entre las partes para dar por viciado un precio que es inferior al costo, sin haber hecho un análisis de precios de transferencia. Precisamente, este fue el argumento de la sentencia No. 69-2014-V, que fue casada por la Sala Primera en la reciente sentencia citada, al objetar que la Administración Tributaria llegaba a esa conclusión sin que se hubiera aplicado el análisis de precios de transferencia.
En mi libro Manual de Derecho Tributario Internacional(páginas 533 ss), de 2014, ya había dado cuenta de esta discusión, mostrándome complacido de que la sentencia TCA-VIII, No. 3-2014 –dicho sea de paso, confirmada por la propia Sala Primera este 2016- había dilucidado correctamente esta discusión. A ver cuándo preparo una segunda edición.
Adrián Torrealba
