En su sentencia el Tribunal parte de reconocer una doctrina generalmente aceptada en cuanto a que “el sistema costarricense se ha decantado por una posición intermedia o balanceada en la cual, las formalidades establecidas en el ordenamiento sí son parámetros de legalidad para la revisión de la regularidad jurídica de las conductas administrativas, sin embargo, el formalismo no es un fin en si mismo. Para que una vulneración a la norma que regule el funcionamiento de una administración pública conlleve una nulidad, es necesario que se esté ante la lesión sustancial al administrado, lo cual implica que ciertas infracciones al ordenamiento jurídico, que no sean sustanciales en un caso concreto, y que no hayan generado indefensión al administrado, no tengan la fuerza de producir la nulidad de las conductas administrativas cuestionadas. Lo cual se recoge en el principio de que no existe nulidad sin daño o “pas nullité sans grief”, que se encuentra inmerso en los ordinales 158 y 223 de la LGAP …”
No obstante lo anterior, satisfactoriamente el Tribunal entra al estudio del argumento de fondo planteado por la parte actora, consistente en que vende dos productos, cemento y Clinker (materia prima del cemento) a una parte vinculada en Nicaragua y se cuestiona su cumplimiento al principio “arm´s length”. Respecto a dicha operación fue presentado un estudio de precios de transferencias realizado conforme a las directrices de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE), que el Tribunal reconoce “son las reglas técnicas para evitar que resulte económicamente ventajoso para las multinacionales declarar unos beneficios de cuantía lo menor posible a los territorios”. Hasta ahí, el Tribunal apreció “de imperiosa necesidad”, que “la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales exponga con claridad el contexto técnico que está aplicando al estudio de precios de transferencia, para que el contribuyente ejerza su derecho a la defensa y se lleve a cabo el control de legalidad posterior”, anulando con ello las resoluciones combatidas.
Pero el Tribunal no se quedó en determinar la nulidad de las resoluciones meramente por ausencia de motivación, sino que en su fundamentación deja claro que la actora soportó técnicamente su posición y hace un desarrollo preciso sobre la cadena de producción de Clinker y cemento para sustentar su comparabilidad a efecto de cumplir con lo dispuesto por la directrices de la OCDE. También observó el Tribunal que: si bien es cierto, durante el procedimiento administrativo, en cada acto y resolución, la Dirección de Grandes Contribuyentes Nacionales afirmó que estaba de acuerdo con el método utilizado por la contribuyente, en la práctica se apartó del mismo y nunca fue capaz de resolver si aplicaba o no las directrices de la OCDE. En Contra partida, el Tribunal destaca que “lo reclamado por la parte actora tiene asidero en las directrices de la OCDE”.
Esta sentencia y, en general, el proceso del que derivó, resulta muy destacable en varios aspectos para nuestra firma, que llevó la dirección jurídica para la parte actora:
- Destaca la adecuada disposición del Tribunal para admitir elementos probatorios técnicos consistentes en dictámenes, estudios de precios de transferencia o testimonios de expertos en la materia;
- Destacamos también el reconocimiento que hace de que, finalmente, el supuesto estudio de precios de transferencia elaborado por la Administración Tributaria durante la fiscalización no demostró haberse realizado en cumplimiento de las “reglas unívocas de la ciencia, de la técnica …” como lo exige la Ley General de la Administración Pública;
- Importante también identificar que el Tribunal hizo un análisis profundo de los argumentos y los elementos probatorios presentados por la parte actora, para reconocer que sí se condujo conforme a se establece en la norma y, en especial, en las directrices de la OCDE sobre precios de transferencia.
Así, pues, si bien, en una primera aproximación pareciera que quedaba la posibilidad de que la Administración repusiera los actos que originaron la nulidad; en el fondo, las omisiones en el actuar de la Administración resultaron de tal envergadura -y el soporte técnico de la empresa de tal fortaleza-, que no es posible rehacer toda una fiscalización cuyo fondo era insalvable para la Administración. Otro elemento que podría confirmar esa apreciación es que la sentencia no fue recurrida y quedó firme.
En conclusión, observamos como un paso importante en la impartición de justicia que el TCA haya entrado al análisis de fondo en una materia tan compleja como es el de precios de transferencia. Ciertamente la naturaleza de este litigio en particular permitía al Tribunal estudiar los méritos técnicos y científicos de las pretensiones hechas por la actora, de lo que destaca el empeño del Tribunal en este expediente por llegar a la verdad real de lo que se le plantea.
